Ceny transferowe – dużo zmian w 2022 r.

Pakiet zmian legislacyjnych „Polskiego Ładu” nie ominął cen transferowych i wprowadził szereg zmian. W artykule przedstawiamy najważniejsze z nich.

Większość zmian należy ocenić pozytywnie: wprowadzają one ułatwienia, wychodzą naprzeciw oczekiwaniom podatników w zakresie wydłużenia terminów czy likwidacji oświadczenia o sporządzeniu dokumentacji (odrębnego od sprawozdania TPR), rozszerzają zakres zwolnień i ułatwień w przygotowaniu dokumentacji, w końcu zawierają zmiany porządkujące i eliminujące wątpliwości interpretacyjne.

Z drugiej strony należy przypomnieć o powstałym już w 2021 r. uciążliwym obowiązku weryfikowania i potencjalnie dokumentowania pośrednich transakcji rajowych, a także bardzo wysokich sankcjach na gruncie KKS oraz Ordynacji podatkowej za brak dokumentacji cen transferowych lub jej nieterminowe sporządzenie.

Terminy na sporządzenie oraz raportowanie dokumentacji cen transferowych i TPR

Wychodząc naprzeciw licznym wnioskom podatników wydłużone zostały terminy na sporządzenie:

  • Lokalnej dokumentacji cen transferowych do końca 10 miesiąca po zakończeniu roku podatkowego (z aktualnego terminu 9-miesięcznego).
  • TPR do końca 11 miesiąca po zakończeniu roku podatkowego (z aktualnego terminu 9-miesięcznego).

Zróżnicowanie terminów spowodowane jest tym, że sprawozdanie TPR powinno odzwierciedlać informacje uwzględnione w lokalnej dokumentacji cen transferowych, a zatem w pierwszej kolejności i tak należy sporządzić dokumentację cen transferowych.

Wydłużono również termin na przedstawienie dokumentacji cen transferowych w przypadku kontroli z 7 na 14 dni.

Oświadczenie o sporządzeniu lokalnej dokumentacji cen transferowych

Obowiązek składania odrębnego oświadczenia został zlikwidowany. Oświadczenie o sporządzeniu lokalnej dokumentacji cen transferowych stanowi aktualnie część sprawozdania TPR.

W sprawozdaniu TPR podatnik będzie oświadczał, że:

  • lokalna dokumentacja cen transferowych została sporządzona zgodnie ze stanem rzeczywistym (nowe oświadczenie),
  • ceny transferowe są ustalane na warunkach, które ustaliły między sobą podmioty niepowiązane.

Doprecyzowano, iż w przypadku świadczeń otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie ceny transferowe uważa się za ustalone na warunkach rynkowych, jeżeli dla celów podatkowych wykazano przychód z tego tytułu zgodnie z zasadą ceny rynkowej.

Zmiany w TPR

Raportowanie w zakresie TPR doczekało się również kilku zmian:

  • Włączono w zakres sprawozdania TPR dotychczas osobno składane oświadczenie o sporządzeniu dokumentacji (o czym była mowa w poprzednim akapicie – „Oświadczenie o sporządzeniu lokalnej dokumentacji cen transferowych”).
  • Formularz składany będzie naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla podatnika (a nie szefowi KAS jak do tej pory). W przypadku spółki niebędącej osobą prawną formularz składany będzie naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według: (i) miejsca prowadzenia działalności, lub (ii) miejsca siedziby w przypadku prowadzenia działalności w więcej niż jednym miejscu lub (iii) miejsca zamieszkania lub siedziby jednego ze wspólników, jeśli nie da się jej ustalić na podstawie wcześniejszych warunków.
  • W przypadku wieloosobowych zarządów sprawozdanie podpisywać może wyznaczony członek zarządu.
  • Wprowadzono możliwość podpisania sprawozdania TPR przez pełnomocnika będącego adwokatem, radcą prawnym, doradcą podatkowym lub biegłym rewidentem.

ORD-U – likwidacja obowiązku dla składających TPR

Nowelizacja przepisów powraca do pomysłu zwolnienia z obowiązku składania deklaracji ORD-U podmiotów składających sprawozdanie o cenach transferowych.

I tak, aby nie dublować przekazywanych informacji, podmioty składające formularz TPR są zwolnione z obowiązku składania informacji o umowach zawartych z nierezydentami w rozumieniu przepisów prawa dewizowego (formularz ORD-U).

Zwolnienie nie dotyczy podatników i spółek niebędących osobami prawnymi, dokonujących tzw. „pośrednich” transakcji kontrolowanych i niekontrolowanych z rajem podatkowym oraz podmiotów zawierających bezpośrednich transakcji niekontrolowanych z podmiotami działającymi w raju.

Korekta cen transferowych

W dotychczasowym stanie prawnym korekta cen transferowych była uwarunkowana m.in. od:

  • posiadania przez podatnika, w momencie dokonania korekty „in minus” oświadczenia podmiotu powiązanego, o dokonaniu analogicznej korekty cen transferowych,
  • potwierdzenia dokonania korekty w rocznym zeznaniu podatkowym.

Nowe przepisy wprowadzają następujące ułatwienia w tym zakresie:

  • dokonanie korekty „in minus” możliwe jest w przypadku posiadania oświadczenia podmiotu powiązanego lub dowodu księgowego potwierdzające dokonanie przez niego korekty,
  • uchylono obowiązek informowania o dokonaniu korekty w rocznym zeznaniu podatkowym.

Rozszerzenie wyłączeń z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych

Transakcje refaktury

Z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych wyłączone zostały transakcje „refaktury” kosztów lub przychodów, czyli transakcje spełniające łącznie następujące warunki:

  • W transakcji nie powstaje wartość dodana i jej rozliczenie następuje bez uwzględnienia marży lub narzutu zysku. Rola podmiotu dokonującego refaktury ma zatem sprowadzać się do funkcji czysto administracyjnej.
  • Rozliczenie nie jest związane bezpośrednio z inną transakcją kontrolowaną, czyli zwolnienie obejmie jedynie transakcję występującą „samodzielnie”. Przykładowo – refakturowanie kosztów mediów związanych z umową najmu nie będzie zwolnione z obowiązku dokumentacyjnego.
  • Rozliczenie nastąpiło niezwłocznie pokonania po dokonaniu zapłaty na rzecz podmiotu niepowiązanego. Zatem jeśli upływ czasu pomiędzy dokonaniem pierwotnej zapłaty i refaktury jest na tyle długi, iż powstaje wątpliwość czy podmiot nie korzystał z kredytu kupieckiego – warunek nie jest spełniony.
  • Podmiot powiązany nie jest podmiotem z raju podatkowego.

Zagraniczne zakłady

Oprócz transakcji zawieranych przez podmioty krajowe, dla których nie trzeba sporządzać lokalnej dokumentacji cen transferowych o ile spełnione zostały określone warunki (przede wszystkim oba podmioty nie poniosły straty podatkowej), zwolnieniem objęto także położone na terenie Polski zagraniczne zakłady podmiotów powiązanych, które dokonują transakcji między sobą lub z innym krajowym podmiotem. Poza „standardowymi” warunkami skorzystania ze zwolnienia, dodano także warunek, aby całość przychodów i kosztów uzyskania przychodów wynikających z transakcji kontrolowanej była rozliczona dla celów podatkowych w Polsce.

Porozumienia podatkowe

Zakres zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowej dotyczący do tej pory podmiotów posiadających uprzednie porozumienie cenowe został rozszerzony o podmioty posiadające porozumienie inwestycyjne albo porozumienie podatkowe.

Safe harbour

Lokalnej dokumentacji cen transferowych nie trzeba będzie sporządzać również dla transakcji objętych safe harbour dla pożyczek, kredytów, obligacji oraz tzw. usług o niskiej wartości dodanej. Warto natomiast udokumentować fakt spełnienia warunków skorzystania z ułatwień „safe harbour”.

Ułatwienia dla mikro i małych przedsiębiorców oraz transakcji z rajem podatkowym realizowanych poprzez transakcje niekontrolowane

Podatnicy spełniający definicję mikroprzedsiębiorcy lub małego przedsiębiorcy (w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców) nie muszą sporządzać analizy porównawczej lub analizy zgodności przygotowując swoją lokalną dokumentację cen transferowych.

Analogiczne ułatwienie dotyczy transakcji niekontrolowanych zawieranych z rajami podatkowymi bezpośrednio lub pośrednio (tzn. takich, w których rzeczywisty właściciel należności płaconej przez naszego kontrahenta jest rezydentem raju podatkowego).

Wartość transakcji a VAT

Wartość transakcji kontrolowanej została powiązana z neutralnością podatku od towarów i usług. W przypadku braku neutralności wartość transakcji musi uwzględniać podatek w całości lub w części w jakiej podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy.

Zgodnie z dotychczasowymi przepisami wartość transakcji kontrolowanej zawsze była pomniejszana o VAT.

Rozszerzenie definicji powiązań

Doprecyzowano definicję znaczącego wpływu, która jest jedną z przesłanek powstania powiązań pomiędzy podmiotami. Zgodnie z nową, rozszerzoną definicją wywieranie znaczącego wpływu obejmuje również sytuację, w której podmiot posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% praw do udziału w stratach podmiotu. Dotyczy to również sytuacji, w której brak jest innych powiązań, np. podmiot nie przekracza 25 procentowego udziału w kapitale spółki lub prawo wspólnika do udziału w zyskach nie przekracza 25% progu.

Dokumentacja w wersji elektronicznej

Nowelizacja wprowadziła obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych w postaci elektronicznej. Dotychczasowa ustawa nie narzucała formy jej sporządzania, co teoretycznie oznaczało, że mogła być ona sporządzona wyłącznie w wersji papierowej.

Biorąc pod uwagę rozbudowany zakres informacji i danych, które należy zawrzeć w lokalnej dokumentacji cen transferowych jej sporządzenie w formie papierowej jest niewygodne i mało praktyczne zarówno dla podatników jak i kontrolujących.

Mechanizm safe harbour finansowy

Nowelizacja przepisów o cenach transferowych wprowadzona od 1 stycznia 2019 r. Wprowadziła instytucje tzw. bezpiecznej przystani (ang. safe harbour) m.in. dla transakcji finansowych, czyli transakcji obejmujących pożyczki, kredyty oraz emisje obligacji.

Aktualna nowelizacja zmienia rok – w trakcie, którego oceniane jest spełnienie warunków umożliwiających skorzystanie z instytucji safe harbour – z obrotowego na podatkowy.

Doprecyzowano również wątpliwość interpretacyjną dotyczącą daty zawarcia umowy pożyczki, stwierdzając, iż jest nią zarówno data zawarcia pierwszej umowy jak i data każdej zmiany umowy pożyczki dotyczącej oprocentowania.

Sankcje KKS za nieterminowość lub brak dokumentacji cen transferowych / TPR

Zgodnie z art. 56c oraz 80e KKS za:

  • niesporządzenie lokalnej dokumentacji cen transferowych albo niedołączenie dokumentacji grupowej,
  • niezłożenie sprawozdania TPR,
  • przedstawienie w sprawozdaniu TPR informacji niezgodnych ze stanem rzeczywistym lub z dokumentacją cen transferowych,
  • przedstawienie w dokumentacji cen transferowych informacji niezgodnych ze stanem rzeczywistym,

grozi sankcja w wysokości do 720 stawek dziennych.

Z kolei przygotowanie dokumentacji lub złożenie sprawozdania TPR po terminie podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych.

Sankcje na podstawie Ordynacji podatkowej w przypadku stwierdzenia zaniżenia dochodu lub zawyżenia straty

Przypomnijmy także, że zgodnie z art. 58b oraz 58c Ordynacji podatkowej, jeśli kontrola cen transferowych wykaże nienależne zawyżenie straty lub zaniżenie dochodu naliczane jest dodatkowe zobowiązanie podatkowe (poza zaległym podatkiem) w wysokości:

  1. 10% doszacowanej kwoty przez organ – bez dodatkowych warunków.
  2. 20% doszacowanej kwoty – jeśli podatnik nie przedstawił dokumentacji cen transferowych (dokumentacji opisowej, analizy cen transferowych lub dokumentacji grupowej) lub podstawa do ustalenia dodatkowego zobowiązania przekracza 15 mln PLN – w zakresie nadwyżki ponad tę kwotę.
  3. 30% doszacowanej kwoty – jeśli podatnik nie przedstawił dokumentacji cen transferowych (dokumentacji opisowej, analizy cen transferowych lub dokumentacji grupowej) i podstawa do ustalenia dodatkowego zobowiązania przekracza 15 mln PLN – w zakresie nadwyżki ponad tę kwotę.

Przy czym, jeżeli niekompletna dokumentacja podatkowa zostanie uzupełniona w pełnym zakresie w terminie wskazanym przez organ podatkowy (jednak nie dłuższym niż 14 dni), przepisu o brakującej dokumentacji nie stosuje się. W praktyce 14 dniowy termin może okazać się zbyt krótki na przygotowanie brakującego pakietu dokumentacyjnego i skorzystanie z tego „koła ratunkowego” może okazać się niemożliwe.

Jak widać z powyższego zestawienia przepisów sankcje z tytułu braku dokumentacji cen transferowych są bardzo dotkliwe.

Podsumowanie: ceny transferowe – Polski Ład

W artykule przedstawiliśmy najważniejsze zmiany w zakresie cen transferowych wprowadzone wraz z Polskim Ładem.

Zmiany mają w większości charakter porządkowy, ale wprowadzają kilka istotnych zmian, wśród których najważniejszymi są: wydłużenie terminów na dopełnienie obowiązków dokumentacyjnych, likwidacja obowiązku składania ORD-U w przypadku złożenia TPR, likwidacja obowiązku odrębnego składania oświadczenia o sporządzeniu dokumentacji.

Ważnymi zmianami są także rozszerzenie zwolnień z obowiązków dokumentacyjnych, czy uproszczenia w dokonywaniu korekty cen transferowych.

Wśród zmian dominują zatem pozytywne, ułatwiające życie podatnikom. Tak jak zaznaczyliśmy na wstępie artykułu, nie należy jednak zapominać, że całokształt przepisów jest restrykcyjny, wymaga dołożenia szczególnej staranności i sporego nakładu pracy, aby uniknąć wysokich sankcji, jakie grożą w przypadku niedopełnienia nałożonych obowiązków.